19什么是汇兑损益？

汇兑损益是指因汇率变动造成的外汇兑换损失和利得。外币兑换损益包括已实现的汇兑损益和未实现的汇兑损益。已实现的汇兑损益包括兑换损益和外币债权、债务发生日与结算日的汇率不同所引起的折算损益。未实现汇兑损益一般包括未结算的外币交易损益和外币报表的折算损益。

（1）外币交易损益。

外币交易损益，是指企业以记账本位币以外的其他货币进行款项收付、往来结算和计价的经济业务时，因业务交易发生日与款项结算日的汇率不同而产生的汇兑损益。

【例33】 某外贸公司的外币资产账户（如银行存款——美元户）期初余额为$ 100 000，月初汇率为US$1＝￥75；月末余额同样为$100 000，但汇率降至US$1=￥73。月初月末均无外币负债。因此，该公司外币资产月初余额折合人民币总额为￥750 000，月末折合人民币总额为￥730 000。这个损失最终作为财务费用（汇兑损益）抵减企业收益，从而使企业利润减少￥2 000。相反，如果汇率上升至US$1=￥77，则会产生￥2 000的汇兑利得，使利润增加￥2 000。

【例34】 企业向国外某客商出口一批产品，售价10 000美元，采用托收方式结算货款。当年11月20日办理出货交单手续，当日汇率为US$100=￥726。第二年1月15日收到外币货款，收汇日汇率为US$100=￥72713。从中可以看出，此项出口交易因汇率变动而形成￥113[US$10 000×（72713-726）]的汇兑利得。

如果考虑外币交易跨期结算及会计分期编制报表的需求，还可以将外币交易损益进一步区分为已结算交易损益和未结算交易损益。

已结算交易损益，是指因外币款项结算时，结算日汇率不同于该项账款账面汇率而实际发生的损益数额。未结算交易损益，是指在期末编制会计报表时，为使报表信息数据真实反映企业资产及负债价值，对尚未结算的账款余额按报表日期汇率进行表述而产生的损益调整数额。

【例35】 仍为例34的资料，设第一年12月31日汇率为US$100=￥72645，年末编制会计报表时，因汇率变动而形成此项未结算交易汇兑利得￥45。同时，此项外币债权在资产负债表上应表述为应收账款￥72 645。第二年1月15日，实际收汇日发生已结算交易利得￥68。该项外币交易分前后两期形成的汇兑收益共计￥113。

在会计实务操作中，对上述两项交易收益并未区分处理。但理论界对未结算交易损益的性质及其应否确认为当期损益尚存争议。

（2）外币报表折算损益。

外币报表折算损益是指出于不同目的，将以外币编报的财务报表按照选用的汇率和方法折算为报告货币（或记账本位币）表示的报表时产生的折算差额。其内容和性质与外币交易损益截然不同。

20怎样对外币交易进行会计核算？对外币业务的会计处理，存在着两种不同观点，即单项交易观和两项交易观。

（1）单项交易观。

单项交易观，是将某项交易的发生和随后的账款结算视为一项完整业务。

【例36】 采用单项交易观点，对下列经济业务编制会计分录。

1）出口交易发生日11月20日，出口销售12 000美元产品，当日汇率US$100=￥725，暂作销售处理。则会计分录为

借：应收账款——美元87 000

贷：主营业务收入87 000

2）期终报表编制日12月31日，当日汇率为US$100=￥72548。因交易日与报表日汇率变动而发生折算人民币差额为￥576，应据以调整已入账销售收入和应收账款。则会计分录为

借：应收账款——美元576

贷：主营业务收入576

3）次年收汇结算日1月15日，当日汇率为US$100=￥72605。将当日收讫的外币货款结汇入账；同时，按当时汇率调整账面销售收入和应收账款￥684。则会计分录为

借： 应收账款——美元684

贷：主营业务收入684

借： 银行存款——美元87 126

贷：应收账款——美元87 126

从例36中可以看出，单项交易观下的外币交易损益被作为销售收入的一部分进行调整。虽然从理论上说，单项交易观较客观地反映了交易最终入账价值，但却与企业执行的会计准则中有关交易发生的确认标准相矛盾，且实务操作中将单项交易跨期调整亦显烦琐。另外，单项交易观会计处理中无法反映外币交易的汇率风险，不利于管理部门分析监督。

（2）两项交易观。

两项交易观，是将某项交易的发生和随后的账款结算视为两项业务。在此观点下，交易按一定标准及当期汇率确认发生后不再更改，并将此后账款结算过程中产生的汇率变动差额作为当期汇兑损益处理。

【例37】 仍为例36的资料。采用两项交易观编制相关的会计分录。

① 出口交易发生日确认销售。则会计分录为

借：应收账款——美元87 000

贷：主营业务收入87 000

② 期终报表编制日调整结算账户并确认当期汇兑损益。则会计分录为

借：应收账款——美元576

贷：财务费用576

③ 次年收汇结算日，按当日汇率调整结算账户确认汇兑损益；同时，将收讫的外币货款结汇入账。则会计分录为

借：应收账款——美元684

贷：财务费用684

借：银行存款——美元87 126

贷：应收账款——美元87 126

两项交易观符合会计相关准则中关于交易发生确认的标准；同时，对汇兑损益的单独处理也能明确地看出外币业务中因汇率变动而产生的风险，有助于企业对此进行分析与防范。